Steueränderungen in 2006 – Auswirkungen im betrieblichen und privaten Bereich
§ 4 EStG – Neue Details zum Schuld- zinsenabzug bei Überentnahmen
§ 4 EStG – Private Telefonkosten sind bei Selbstständigen nicht steuerfrei
§ 4 EStG – Aktien können nur bei zeitnaher Einlage gewillkürtes Betriebsvermögen sein
§ 6a EStG – Nachholverbot bei Pensionsrückstellungen gilt auch bei Irrtum
§ 7 EStG – AfA ist auch bei Anschaffung kurz vor der Betriebsveräußerung möglich
§ 7g EStG – Vorzeitige Auflösung der Ansparrücklage lässt Investitionsabsicht entfallen
§ 8 EStG – Wohnungsentgelt kann sich am unteren Preis des Mietspiegels orientieren
§ 9 EStG – Erweiterung der Wohnfläche führt zu nachträglichen Herstellungskosten
§ 9 EStG – Schuldzinsen sind auch nach Ablauf der großen Übergangsregelung abziehbar
§ 9 EStG – Auch bei Nutzung der elterlichen Wohnung ist doppelte Haushaltsführung möglich
§ 9 EStG – Kosten für Umwege zur  Arbeit sind nicht immer abziehbar
§ 9 EStG – Allgemeiner Computerkurs kann zu Werbungskosten führen
§ 10 EStG – Neues BMF-Schreiben zum steuerlichen Ansatz von Ausbildungskosten
§ 19 EStG – Erhaltene Aktien gehören bei Kündigung nicht zur Abfindung
§ 23 EStG – Bei Bezugsrechten ist das Halbeinkünfteverfahren anzuwenden
§ 32 EStG – Ein Kind muss sich laufend um einen Ausbildungsplatz bemühen
§ 32 EStG – Anerkennung der Vaterschaft entfaltet steuerliche Rückwirkung
§ 32 EStG – Folgen der Berücksichtigung von Sozialbeiträgen beim Kindeseinkommen
§ 35a EStG – Auch Renovierung und Kleiderreinigung sind nicht begünstigt
§ 3 UStG – Grundstücksübertragung gegen Nießbrauch ist noch keine Lieferung
§ 12 UStG – Zeitschrift mit CD unterliegt einheitlich dem ermäßigten Steuersatz
§ 15 UStG – Einzelfälle des Vorsteuerabzugs
§ 15a UStG – Vereinfachungen bei der Vorsteuerberichtigung
§ 8 KStG – Vermeidbare vGA bei Überlassung eines Pkw an Gesellschafter
§ 14 KStG – Pauschales Verbot grenzüberschreitender Verlustnutzung ist EU-widrig
AO – Diese Unterlagen können im  Jahr 2006 vernichtet werden

Steueränderungen in 2006 – Auswirkungen im betrieblichen und privaten Bereich
Die Gesetze zur Beschränkung der Verlustverrechnung im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen, zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm und zur Abschaffung der Eigenheimzulage sind am 30.12.2005 im Bundesgesetzblatt veröffentlicht worden und somit in Kraft getreten. Weiterhin liegen Gesetzesentwürfe zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen sowie zur steuerlichen Förderung von Wachstum und Beschäftigung vor. Der Hessische Entwurf des Gesetzes zur Verringerung steuerlicher Missbräuche und Umgehungen ist erneut in den Bundestag eingebracht worden. Neben den bereits zuvor beschlossenen Maßnahmen für 2006 kann es damit in diesem Jahr insgesamt zu folgenden steuerlichen Veränderungen kommen.

Steueränderungen im betrieblichen Bereich

•	Nach § 7 Abs. 2 EStG soll bei in 2006 und 2007 angeschafften oder hergestellten beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens die degressive AfA höchstens das Dreifache der linearen AfA betragen. Der Abschreibungssatz darf dabei 30 v.H. nicht übersteigen. Zuvor galt das Zweifache der linearen Afa sowie maximal 20 v.H. 

•	Einnahmen-Überschuss-Rechner sollen die Anschaffungskosten von Umlaufvermögen erst bei späterer Veräußerung oder Entnahme als Betriebsausgaben absetzen können. Das gilt dann für neu  angeschaffte, hergestellte oder eingelegte Wertpapiere, Anteile an Kapitalgesellschaften, Forderungen, Rechte, Grund und Boden sowie Gebäude. Betroffen von der neuen Regelung sind der gewerbliche Grundstückshandel sowie Wertpapierhandelsfonds. 

•	Die Ein-Prozentregel bei der Privatnutzung eines Kfz soll ab 2006 auf Fahrzeuge im notwendigen Betriebsvermögen, d.h. mit mehr als 
50 v.H. beruflicher Nutzung, beschränkt werden. Bei Fahrzeugen im gewillkürten Betriebsvermögen wird die Privatnutzung dann mit den tatsächlichen Kosten nach der Fahrtenbuch-Methode bemessen. Für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb ist hier der Ansatz von 0,03 v.H. vom Listenpreis nicht mehr möglich. Hier erhöhen die tatsächlichen Kilometerkosten den Gewinn. Die geplanten Änderungen haben keine Auswirkungen auf die Fälle, in denen der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer ein Kraftfahrzeug zur privaten Mitnutzung überlässt (so genannte Dienstwagenbesteuerung). Denn der vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellte Pkw stellt in jedem Fall notwendiges Betriebsvermögen dar.

•	Die Verpflichtung zur Bildung von Bewertungseinheiten in der Steuerbilanz soll das Steueraufkommen sichern. Sichern Unternehmer Grundgeschäfte mit Kursrisiko durch Sicherungsgeschäfte ab, wird dies nach dem neuen § 5 Abs. 1a EStG in einer Bewertungseinheit zusammengefasst. Führt die Kompensation insgesamt zu einem positiven Ergebnis, bleibt dieses außer Ansatz. Ein negatives Ergebnis mindert den Gewinn. Das Passivierungsverbot nach § 5 Abs. 4a EStG für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften greift in diesem Fall nicht. 

•	Eine Gewinnrücklage nach § 6b EStG soll nun auch bei zwischen 2006 und 2010 verkauften Binnenschiffen möglich sein. Die Rücklage kann dann auf einen späteren Erwerb übertragen werden.

•	Kapitalgesellschaften können auf Ausschüttungen wieder Körperschaftsteuerguthaben verrechnen. Das Moratorium gemäß § 37 Abs. 2a Nr. 1 KStG ist beendet. Bei künftigen Ausschüttungen ist allerdings zu beachten, dass sich die jährliche Minderung nach § 37 Abs. 2a 
Nr. 2 KStG auf einen Maximalbetrag beschränkt. 

•	Die Verlagerung der Umsatzsteuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger gemäß § 13b UStG soll bereits ab Juli 2006 auch bei der Gebäudereinigung gelten, wenn diese Leistung an Unternehmer erbracht wird. Hierunter fallen das Reinigen von Gebäuden, von Hausfassaden, Räumen, Inventar, Teppichen sowie das Fensterputzen. Nicht betroffen sind Leistungen an einen Unternehmer, dessen Tätigkeit sich ausschließlich auf die Vermietung von nicht mehr als zwei Wohnungen beschränkt. 

•	Als Auswirkung der jüngsten EuGH-Rechtsprechung sollen die bislang umsatzsteuerfreien Leistungen öffentlicher Spielbanken umsatzsteuerpflichtig und somit den Umsätzen privater Anbieter gleich gestellt werden.

•	Nach dem Antrag des Landes Hessen sollen Freibetrag und Bewertungsabschlag nach § 13a ErbStG bei gewerblich geprägten Personengesellschaften entfallen. Betroffen ist die vermögensverwaltende GmbH & Co. KG, die lediglich auf Grund der Prägung in § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG als gewerblich eingestuft wird. Der Wegfall soll für Erwerbe ab dem Tag nach dem Gesetzesbeschluss durch den Bundestag gelten. 

•	Schließlich soll die Umsatzgrenze für die Ist-Versteuerung nach 
§ 20 UStG ab Juli 2006 in den alten Bundesländern von 125.000 EUR auf 250.000 EUR angehoben werden. Die erhöhte Umsatzgrenze von 500.000 EUR in den neuen Bundesländern soll bis Ende 2009 beibehalten werden.

Steueränderungen im privaten Bereich

•	Die Abzugsfähigkeit von Kinderbetreuungskosten wird für erwerbstätige Eltern verbessert. Bei Kindern bis zum sechsten Lebensjahr sollen Aufwendungen über der Grenze von 1.000 EUR bis maximal 4.000 EUR wie Werbungskosten oder Betriebsausgaben abziehbar sein. Bislang konnten Kosten erst über 1.548 EUR und dann nur bis zu 1.500 EUR geltend gemacht werden. Bei Kindern zwischen 6 und 14 Jahren sollen sämtliche Betreuungskosten ohne Eigenanteil berücksichtigt werden. Dies gilt dann aber nur für im Haus organisierte Betreuung und nicht für Kinderhorte.

•	Die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach 
§ 35a Abs. 2 EStG soll nunmehr auch bei ab 2006 erbrachten Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen gelten. Dann können zusätzlich 20 v.H. der Arbeit-, nicht aber der Materialkosten und maximal 600 EUR abgezogen werden. Die Handwerkerleistungen sind durch Vorlage von Rechnungen und durch Belege des Kreditinstituts nachzuweisen.

•	Die Freibeträge für Abfindungen nach § 3 Nr. 9 EStG entfallen ab 2006. Sie gelten übergangsweise weiter für vor 2006 entstandene Ansprüche auf Abfindung und bei Abfindungen wegen einer vor dem 1.1.2006 getroffenen Gerichtsentscheidung oder einer anhängigen Klage, soweit die Abfindung dem Arbeitnehmer bis Ende 2007 zufließt. Die Fünftel-Regelung nach § 34 EStG bleibt unverändert bestehen. 

•	Die Steuerfreiheit für Übergangsgelder und -beihilfen nach § 3 Nr. 10 EStG wird abgeschafft. Sie gilt nur noch für Entlassungen vor dem 1.1.2006, soweit die Gelder dem Arbeitnehmer bis Ende 2007 zufließen. Zeitsoldaten, die ihren Dienst vor 2006 angetreten haben, können den Freibetrag sogar noch bei Auszahlungen bis zum 31.12.2008 nutzen. 

•	Darüber hinaus wird der Freibetrag für Heirats- und Geburtshilfen nach § 3 Nr. 15 EStG von jeweils 315 EUR ab 2006 gestrichen. Maßgebend ist hier ausschließlich das Datum des Zuflusses.

•	Arbeitnehmer können den geldwerten Vorteil für den überlassenen Firmenwagen im Gegensatz zu Selbstständigen auch weiterhin unabhängig von der Nutzung pauschal nach dem Listenpreis berechnen. Denn der vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellte Pkw stellt notwendiges Betriebsvermögen dar, sodass die Änderungen bei der Gewinnermittlung nicht auf die Mitarbeiter durchschlagen. 

•	Bisher konnten Mietwohngebäude degressiv nach § 7 Abs. 5 S.1 
Nr. 3c EStG abgeschrieben werden. Diese Möglichkeit entfällt nunmehr für alle Gebäude, die auf Grund eines nach dem 31.12.2005 gestellten Bauantrags hergestellt oder rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags angeschafft worden sind. Hier kommt nur noch die lineare AfA zur Anwendung.

•	Die Eigenheimzulage entfällt ab 2006. Maßgebend ist bei Immobilienkäufen das Datum des Notarvertrages, bei Bauvorhaben das Datum des Bauantrages und bei Genossenschaften der Beitrittszeitpunkt. Bereits gewährte Zulagen werden unter den bestehenden Voraussetzungen bis zum Ende des Förderzeitraums weitergezahlt. Eine bestehende Zulage kann ab 2006 aber nicht mehr auf ein Folgeobjekt übertragen werden.

•	Private Steuerberaterkosten sind ab 1.1.2006 nicht mehr als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG absetzbar. Dabei ist allein der Zahlungszeitpunkt entscheidend und nicht der Veranlagungszeitraum, für den die Leistung erbracht wurde. Das gilt für den Mantelbogen, die Anlage Kind sowie für Erbschaft- und Schenkungsteuererklärungen. Betroffen sind auch Erklärungen zur einheitlichen und gesonderten Feststellung, da diese bei Personengesellschaften keine Betriebsausgaben darstellen. Aufwendungen für Steuerberaterleistungen zur Ermittlung der Einkünfte nach den §§ 19, 20, 21 und 22 EStG können weiterhin als Werbungskosten angesetzt werden. Auch der Betriebsausgabenabzug bleibt von der Neuregelung unberührt. 

•	Der neue § 15b EStG zur Verlustverrechnung bei Steuersparmodellen ersetzt den bisherigen § 2b EStG. Danach sind Verluste nur noch mit Gewinnen aus dem gleichen Modell, aber nicht mehr mit Gewinnen aus anderen Modellen oder aus anderen Einkünften verrechenbar. Die Anwendung greift bei Steuerstundungsmodellen, denen Anleger nach dem 10.11.2005 beitreten oder für die nach diesem Tag mit dem Außenvertrieb begonnen wurde. Betroffen von dieser Regelung sind alle modellhaft konzipierten Anlageformen, die in der 
Investitionsphase planmäßig mit negativen Einkünften kalkulieren, die höher als 10 v.H. des Eigenkapitals sind. Betroffen sind neben geschlossenen Fonds auch die fremdfinanzierte Privatrente, nicht jedoch Einkünfte aus Kapitalvermögen mit Ausnahme der stillen Gesellschaft.

•	Bei Internetauktionen werden vermehrt Quittungen angeboten, die der Erwerber dann zur Geltendmachung von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nutzt. Durch eine Ergänzung in § 379 AO stellt nun bereits auch die unberechtigte Weitergabe von Belegen eine Steuerordnungswidrigkeit dar. Das gilt für die gezielte, nicht aber für die unbeabsichtigte Weitergabe von Belegen gegen Entgelt.

•	Die Beiträge für die betriebliche Altersvorsorge nach § 3 Nr. 63 EStG bleiben mit bis zu 2.520 EUR statt bisher 2.496 EUR steuerfrei. Unverändert kommen weitere 1.800 EUR bei Versorgungszusagen ab 2005 hinzu.

•	Im Fall von Einsatzwechseltätigkeit ist bei Lohnzahlungszeiträumen ab 2006 die Drei-Monatsfrist wie bei Dienstreisen anzuwenden.

•	Bei ab 2006 abgeschlossenen Lebens- oder Rentenversicherungen mit Beitragsdepots fällt erstmalig Zinsabschlag an.

•	Bei Zinsen aus brasilianischen Anleihen kann wegen der Kündigung des DBA keine fiktive Quellensteuer mehr geltend gemacht werden.

•	Bei der Riester-Rente erhöhen sich sowohl die Grund- als auch die Kinderzulage sowie die abzugsfähigen Sonderausgaben.

•	Das Alterseinkünftegesetz bringt einige betragsmäßige Änderungen:
o	Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung werden für neu hinzukommende Rentnerjahrgänge mit 52 v.H. statt 50 v.H. besteuert. 
o	Alle Beitragszahler können ihre Vorsorgebeiträge mit 62 v.H. statt 60 v.H. absetzen. 
o	Die Vorsorgepauschale erhöht sich um 2 v.H. auf 12 v.H.
o	Der Versorgungsfreibetrag für Neupensionäre sinkt von 40 v.H. auf 38,4 v.H. und von maximal 3.000 EUR auf 2.880 EUR. 
o	Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sinkt von 900 EUR auf 864 EUR. Der Altersentlastungsbetrag mindert sich für Steuerpflichtige, die im Jahr 2006 65 Jahre alt werden, von 1.900 EUR auf maximal 1.824 EUR.

Fundstellen: 
Gesetz zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm, BGBl. I 05, 2682 Gesetz zur Abschaffung der Eigenheimzulage, BGBl. I 05, 2680
Gesetz zur Beschränkung der Verlustverrechnung im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen, BGBl. I 05, 2683
Entwurf eines Gesetzes zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen vom 20.1.2005
Entwurf eines Gesetzes zur Verringerung steuerlicher Missbräuche und Umgehungen, Antrag Hessen, 9.12.2005, BR Drs. 890/05
Entwurf eines Gesetzes zur steuerlichen Förderung von Wachstum und Beschäftigung vom 10.01.2006

§ 4 EStG – Neue Details zum Schuld-
zinsenabzug bei Überentnahmen
Durch das Steuerbereinigungsgesetz 1999 wurde der betriebliche Schuldzinsenabzug in § 4 Abs. 4a EStG neu geregelt. Finanzierungskosten, die auf Überentnahmen beruhen, sind seither nicht mehr abziehbar. Von einer Überentnahme ist dann auszugehen, wenn der Betriebsinhaber dem Betrieb liquide Mittel entnimmt, die in der Summe die erzielten Gewinne und getätigten Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen. Das BMF hat jetzt die Anwendungsregeln überarbeitet:

Trennung von privat und betrieblich veranlassten Zinsen

Vorab sind privat veranlasste Aufwendungen auszusondern. Diese Auffassung teilt auch der BFH in seinem Urteil vom 21.9.2005, wonach der Schuldzinsenabzug zweistufig zu prüfen ist. Zunächst ist zu klären, ob der betreffende Kredit eine betriebliche oder private Schuld ist. Danach sind Schuldzinsen anhand des tatsächlichen Verwendungszwecks der Darlehensmittel der Erwerbs- oder Privatsphäre zuzuordnen. Entfallen die Schuldzinsen auf einen privat veranlassten Kredit, scheidet der Betriebsausgabenabzug aus. Somit können diese Aufwendungen auch nicht bis zum Sockelbetrag von 2.050 EUR berücksichtigt werden.

In einem weiteren Schritt ist dann zu prüfen, ob die betrieblich veranlassten Schuldzinsen auf Überentnahmen beruhen. Bei gemischten Kontokorrentkonten ist der Sollsaldo aufzuteilen. Zwar fließen auch Verluste in die Berechnung einer Überentnahme ein. In einem Verlustjahr kann es aber nur zu einem begrenzten Schuldzinsenabzug kommen, soweit Entnahmen die Einlagen übersteigen. 

Anwendung der Überentnahme-Regelung

Nach der Verwaltungsauffassung bleiben vor 1999 entstandene Über- oder Unterentnahmen außer Ansatz, der Anfangsbestand ist mit 0 EUR anzusetzen. Dem widerspricht der BFH in einem weiteren Urteil vom 21.9.2005; hiernach sind Unterentnahmen aus den Jahren bis 1998 bei der Ermittlung der nicht abziehbaren Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG
zumindest in den Veranlagungszeiträumen 1999 und 2000 zu berücksichtigen. Damit können auch bis Ende 1998 aufgelaufene Gewinne und Einlagen in 1999 entnommen werden, ohne dass dies den betrieblichen Schuldzinsenabzug negativ beeinflusst. 

Neu ist, dass zu den maßgeblichen Schuldzinsen auch Geldbeschaffungskosten und Gebühren sowie Nachzahlungs-, Aussetzungs- und Stundungszinsen gehören. Diese Nebenkosten sind in allen offenen Fällen einzubeziehen. Bei nachteiligen Auswirkungen sind jedoch nur nach der Bekanntgabe des BMF-Schreibens entstandene Schuldzinsen zu berücksichtigen. Darlehen zur Finanzierung betrieblicher Anlagegüter sind von der Überentnahmeregelung ausgenommen. Es muss sich dabei um einen gesonderten Kredit handeln. Unschädlich ist es aber, wenn die Darlehensumme zunächst auf das Girokonto gebucht wird und die Rechnung dann innerhalb von 30 Tagen bezahlt wird. Bei für Anlagevermögen und laufenden Aufwand verwendeten Darlehen muss ein Nachweis der Aufteilung vorgenommen werden. Im Rahmen der EÜR müssen ab 2000 alle Entnahmen und Einlagen gesondert aufgezeichnet werden. Wird dies unterlassen, sind aber zumindest die privilegierten Schuldzinsen für Investitionsdarlehen sowie die übrigen betrieblichen Finanzierungsaufwendungen bis zum Sockelbetrag von 2.050 EUR als Betriebsausgaben abziehbar. 

Fundstellen:
BMF 17.11.05, IV B 2 - S - 2144 - 50/05, DB 05, 2549, DStR 05, 2072, FR 05, 1261 BMF 10.11.93, IV B 2 - S 2144 - 94/93, Tz. 11 - 18, BStBl I 93, 930 BFH 21.9.05, X R 46/0 (private Zinsen), DStR 05, 2159, DB 05, 2782 und X R 47/03 (Saldo vor 1999), BB 05, 2791, DStR 05, 2155, DB 05, 2784 

§ 4 EStG – Private Telefonkosten sind bei Selbstständigen nicht steuerfrei
Gemäß § 3 Nr. 45 EStG sind Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen PC und Telefonen steuerfrei. Dies gilt ausdrücklich nicht für Selbstständige, was nach Ansicht des FG Münster keinen Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz darstellt. Denn die vom Gesetzgeber gewählte Differenzierung soll vor allem steuervereinfachend wirken, die Nutzung des Internets verbreitern und Erfassungs- und Bewertungsaufwand bei Arbeitgebern vermeiden. Damit ist die Zielrichtung der Steuerbefreiung für Arbeitnehmer eine andere als bei Gewerbetreibenden oder Freiberuflern. 

Die vorgenommene Beschränkung auf Arbeitnehmer ist auch sachgerecht, da Arbeitgeber gegenüber den Angestellten regelmäßig ein Interesse daran haben, die private Mitbenutzung betrieblicher Telekommunikationseinrichtungen einzuschränken. Dieser Interessensgegensatz fehlt jedoch bei Gewerbetreibenden und Freiberuflern. Eine Erweiterung des 
§ 3 Nr. 45 EStG auf die Gewinneinkünfte würde die Möglichkeit eröffnen, gezielt private Aufwendungen in den betrieblichen Bereich zu verlagern und auf diese Weise ungerechtfertigte Steuervorteile zu erlangen. Der Arbeitnehmer hat diese Möglichkeit nicht, weil er zunächst auf die Erlaubnis seines Arbeitgebers zur unentgeltlichen privaten Mitbenutzung von Telefon und PC angewiesen ist. Daher ist auch nach Auffassung der Finanzverwaltung eine steuerlich unterschiedliche Behandlung von Arbeitnehmern und Unternehmern sachlich gerechtfertigt.

In der gegen das Urteil eingelegten Revision kann nun der BFH entscheiden, ob Selbstständige ihren Gewinn um die Privatanteile erhöhen müssen oder die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 45 EStG in Anspruch nehmen können. Insoweit sind Bescheide offen zu halten, zumal auch im Schrifttum teilweise Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift geäußert werden. 

Fundstellen:
FG Münster 17.8.05, 12 K 3383/03 E, Revision unter XI R 50/05, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 060025
BMF 6.5.02, IV A 6-S 2144-19/02, DStR 02, 999

§ 4 EStG – Aktien können nur bei zeitnaher Einlage gewillkürtes Betriebsvermögen sein
Die Verlagerung des Risikos bei Wertpapieren auf den betrieblichen Bereich ist besonders lukrativ, da ein Verlust unabhängig von Spekulationsfristen zur Gewinnminderung führt. Aktien gehören aber in der Regel nicht zum notwendigen Betriebsvermögen, selbst wenn es sich um Papiere von Firmen handelt, bei denen eine Branchengleichheit besteht. Auch eine Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen scheidet nach dem Urteil des FG München vom 22.7.2005 zumindest dann aus, wenn erst im Rahmen der Jahresabschlussarbeiten zum Ausdruck gebracht wird, dass die Wertpapiere zum Betriebsvermögen gehören sollen. Somit sind die zuvor realisierten Verluste und Abwertungen bei den Aktien im Rahmen privater Veräußerungsgeschäfte nach § 23 EStG zu erfassen.

Wertpapiere können jedoch grundsätzlich als Liquiditätsreserve gewillkürtes Betriebsvermögen darstellen, selbst wenn sie in spekulativer Absicht erworben und Kursverluste billigend in Kauf genommen werden. Denn die Geschäfte eines Kaufmanns sind risikobehaftet. Allerdings ist die Einlage von Aktien nicht mehr zulässig, wenn bereits erkennbar ist, dass sie dem Betrieb keinen Nutzen, sondern nur noch Verluste bringen werden. Anders sieht es nach dem Urteil des FG Rheinland-Pfalz aus, wenn ein Unternehmen mit freien Liquiditätsüberschüssen Termingeschäfte tätigt und diese zeitnah in der Buchhaltung erfasst werden.

Praxishinweis: Bei gewillkürtem Betriebsvermögen ist es besonders wichtig, dass die Zuordnung unmissverständlich erfolgt, so dass ein sachverständiger Dritter ohne weiteres die Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen erkennen kann. Dementsprechend ist eine rückwirkende Einbuchung unzulässig. Bei einer zeitnahen Dokumentation ist allerdings zu beachten, dass die dann gewerblichen Kursgewinne auch außerhalb der Jahresfrist nach § 23 EStG den Gewinn erhöhen.
Fundstellen:
FG München 22.7.05, 8 K 4787/03, Revision unter IX R 28/05
FG Rheinland-Pfalz 7.12.04, 5 K 2546/00, EFG 05, 1333
§ 6a EStG – Nachholverbot bei Pensionsrückstellungen gilt auch bei Irrtum
Nach § 6a Abs. 4 EStG ist eine Pensionsrückstellung höchstens um den Unterschied zwischen den Teilwerten der Verpflichtung am Schluss des aktuellen und des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zu erhöhen. Rückstellungsbeträge, die zuvor zulässig gewesen wären, können später nicht nachgeholt werden. Dieses Nachholverbot soll eine willkürliche Rückstellungsbildung und die Verzerrung des Periodengewinns vermeiden. Nach Ansicht des FG Rheinland-Pfalz gilt dies auch für versehentliche oder rechtsirrtümlich unterlassene Zuführungen, da das Gesetz keinen Raum für Ausnahmen lässt. 

Damit bestätigt das Gericht – wie zuvor bereits andere FG – die Auffassung der Finanzverwaltung. Hinzu kommt, dass es in der Praxis nur sehr schwer feststellbar ist, ob die unterlassene Pensionsrückstellung auf Absicht oder einem bloßen Irrtum beruht. Eine eindeutige Gesetzesauslegung vermeidet diese Schwierigkeit und lässt für Missbrauch von vornherein keinen Raum. Weist ein Unternehmer in seiner Steuerbilanz eine geringere Pensionsrückstellung aus, als nach § 6a EStG zulässig ist, ist er daher auch weiterhin an einer nachträglichen Aufstockung gehindert. 

Praxishinweis: Ende Juli 2005 wurden neue Heubeck-Richttafeln veröffentlicht, die der Bewertung von Pensionsrückstellungen dienen. Die letzte grundlegende Überarbeitung stammt aus 1998. Die neuen Sterbetafeln sind spätestens in dem Wirtschaftsjahr anzuwenden, das nach dem 30.06.2006 endet. Zuführungen oder Auflösungen aus der Neubewertung der Pensionsrückstellungen sind nach § 6a Abs. 4 S. 2 EStG auf drei Jahre zu verteilen.

Fundstellen:
FG Rheinland-Pfalz, 8.9.05, 6 K 1613/04 rkr., DStRE 05, 1372, EFG 05, 1848 FG Baden-Württemberg 15.12.00, 9 K 301/96, EFG 01, 350
FG Berlin 26.3.97, VIII 236/93, EFG 98, 28
BMF 16.12.05, IV B 2 - S 2176 - 106/05, DB 05, 2773, DStR 06, 35 und 11.12.03, IV A 6 - S 2176 - 70/03, BStBl I 03, 746, DStR 04, 34, DB 03, 2738, BB 04, 212

§ 7 EStG – AfA ist auch bei Anschaffung kurz vor der Betriebsveräußerung möglich
Die lineare oder degressive AfA ist nur bei beweglichen Wirtschaftsgütern zulässig, die zum Anlagevermögen gehören. Die Abgrenzung zum Umlaufvermögen bestimmt sich nach handelsrechtlichen Vorschriften. Danach stellt Anlagevermögen dar, was am Abschlussstichtag dazu bestimmt ist, dauerhaft dem Geschäftsbetrieb zu dienen. Umlaufvermögen hingegen wird zum Verbrauch oder zur sofortigen Veräußerung bereitgehalten. Diese Regelung ist auch bei Wirtschaftsgütern anzuwenden, die erworben werden, bevor der gesamte Betrieb kurze Zeit später veräußert wird. Denn hierdurch bleibt der Fortbestand des Geschäftsbetriebs unberührt. Somit kann auch noch die AfA im Rahmen des laufenden Gewinns angesetzt werden. 

Im vom BFH entschiedenen Fall wurden vom Veräußerer zuvor geleaste Anlagen noch erworben und anschließend im Rahmen der Betriebsübergabe mit verkauft. In einem solchen Fall kann ab dem Übergang des Eigentums AfA angesetzt werden, was den laufenden Gewinn mindert und den begünstigten Verkaufserlös erhöht. Denn die zuvor geleasten Maschinen gehören unzweifelhaft nach dem Erwerb zum Anlagevermögen. Dass sie im engen zeitlichen Zusammenhang mit der Betriebsveräußerung und möglicherweise sogar auf Drängen des Käufers angeschafft wurden, kann daran nichts ändern. 

Hinweis: Allerdings ist in solchen Fällen ein Gestaltungsmissbrauch zu prüfen. Denn grundsätzlich ist es aus wirtschaftlicher Sicht einfacher, dass der künftige Erwerber des Betriebs die Leasinggüter selbst ablöst, anstatt dies durch einen zweifachen Eigentumsübergang zu vollziehen. Dies sowie die Tatsache, dass die Leasinggegenstände erst aus dem Geld der Betriebsveräußerung zu zahlen sind, kann für § 42 AO sprechen. Somit ist anhand der Interessenlage der Beteiligten zu überprüfen, ob für den gewählten Weg beachtliche außersteuerrechtliche Gründe sprechen.

Fundstelle:
BFH 10.8.05, VIII R 78/02, DB 05, 2720, DStR 05, 2121
§ 7g EStG – Vorzeitige Auflösung der Ansparrücklage lässt Investitionsabsicht entfallen 
Zwar kann eine Ansparrücklage freiwillig bereits im ersten Wirtschaftsjahr nach ihrer Bildung vorzeitig aufgelöst werden. Doch nach dem Urteil des BFH kann nicht nur ein Teilbetrag aufgelöst werden. Denn durch die vorzeitige Auflösung wird eindeutig dokumentiert, dass die Investitionsabsicht insgesamt aufgegeben wird. Da eine Ansparrücklage streng auf ein Investitionsgut bezogen ist und die Wirtschaftsgüter nicht ausgetauscht werden können, fehlt für den fortgeführten Teil der Rücklage die sachliche Rechtfertigung. Damit gibt es keine Grundlage für eine auch nur teilweise Fortführung der Rücklage bis zum Ablauf der Zwei-Jahres-Frist. 

Darüber hinaus ist eine rückwirkende Auflösung auch nur in noch offenen Fällen möglich. Auch zeitlich unbefristete Wahlrechte wie das zur Bildung einer Ansparrücklage können längstens bis zum Eintritt der Bestandskraft der Steuerbescheide ausgeübt werden, auf welche sie sich auswirken sollen. Somit ist ein Unternehmer an seine Wahl gebunden, die er in dem Jahresabschluss getroffen hat, der dem Bescheid zu Grunde liegt. Dies ist nach Eintritt der Bestandskraft nicht mehr zu revidieren. Es kommt auch keine Änderung wegen neuer Tatsachen gemäß § 173 AO in Betracht. Denn wird in der Bilanz eine gebildete Ansparrücklage unverändert fortgeführt, ergibt sich hieraus objektiv eindeutig, dass die Investitionsabsicht aufrecht erhalten wird. 

Im Urteilsfall wollte der Betriebsinhaber die Rücklage rückwirkend auflösen, da das Einkommen im Folgejahr besonders hoch wurde und sich der Gewinn andernfalls noch um den Auflösungsbetrag aus der Ansparrücklage und den Strafzuschlag zusätzlich gesteigert hätte. Der  BFH wie auch die Vorinstanz haben diese Gestaltung nicht zugelassen. Der zu Grunde liegende Steuerbescheid war bereits bestandskräftig geworden. 

Fundstellen:
BFH 21.9.05, X R 32/03, DB 05, 2664, DStR 05, 2066, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 053425
BMF 25.2.04, IV A 6 -S 2183b- 1/04, BStBl I 04, 337 DStR 04, 455, DB 04, 566, BB 04, 768, FR 04, 429

§ 8 EStG – Wohnungsentgelt kann sich am unteren Preis des Mietspiegels orientieren
Überlässt der Arbeitgeber seinen Angestellten Wohnungen zu Preisen innerhalb der Spanne des örtlichen Mietspiegels, liegt regelmäßig kein geldwerter Vorteil vor. Ein Sachbezug kann nach Auffassung des BFH auch dann entfallen, wenn die Miete lediglich den unteren Wert der Preisspanne ausmacht. Denn auch dann liegt noch eine ortsübliche Miete vor. Im Urteilsfall hatte das Finanzamt auf den Mittelwert abgestellt und daher einen geldwerten Vorteil berechnet. Für diesen Ansatz sprechen aber weder der Wortlaut noch der Zweck des Gesetzes. Ein Mietspiegel stellt mit dem Ansatz einer Preisspanne die ortsübliche Miete und damit den maßgebenden Endpreis am Abgabeort gemäß § 8 Abs. 2 EStG dar.

Nur diese vereinfachte und praxisbezogene Betrachtungsweise berücksichtigt hinreichend, dass Arbeitgebern zur Ermittlung eines konkreten Endpreises nur ein begrenzter Aufwand zuzumuten ist. Diese Pflicht wird durch Rückgriff auf den örtlichen Mietspiegel erfüllt, da dieser zu den Informationsquellen gehört, die eine leichte und schnelle Ermittlung der ortsüblichen Miete ermöglichen. Der Arbeitgeber muss nicht zusätzlich ermitteln, welcher Wert denn im konkreten Einzelfall innerhalb der Spanne angemessen wäre.

Praxishinweis: Infolge dieses Urteils sind drei Dinge zu beachten:
•	Bei einem Wohnungspreis am unteren Ende der Preisspanne, muss jede Änderung des Mietspiegels sofort berücksichtigt werden, um einen geldwerten Vorteil zu vermeiden. 
•	Sofern eine geringere Miete vereinbart wird, ist lediglich die Differenz zum Mindestwert als Sachbezug zu versteuern. 
•	Für die Wohnungsüberlassung als Sachbezug kommt der Rabattfreibetrag in Betracht, wenn der Arbeitgeber zumindest im gleichen Umfang Wohnungen an Dritte überlässt (s. AStW 05, 497).

Fundstellen:
BFH 17.8.05, IX R 10/05, BB 05, 2670, DB 05, 2668, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 053353 und 16.2.05, VI R 46/03, BStBl II 05, 529, DStR 05, 917, DB 05, 1198

§ 9 EStG – Erweiterung der Wohnfläche führt zu nachträglichen Herstellungskosten
Erfolgen in einer Mietimmobilie umfangreiche nachträgliche Baumaßnahmen, stellt sich immer wieder die Frage nach der steuerlichen Berücksichtigung der Aufwendungen. In zwei Urteilsfällen wird Erhaltungsaufwand sowie die degressive AfA abgelehnt.

Balkonverglasung und -überdachung führen zu Herstellungskosten

Die Aufwendungen für die teilweise Überdachung und geschlossene Verglasung eines Balkons im Obergeschoss stellen keinen sofort abziehbaren Erhaltungsaufwand dar. Das gilt nach dem rechtskräftigen Urteil des FG Baden-Württemberg selbst dann, wenn die hierdurch gewonnene Raumfläche nur minimal ist und durch die Maßnahme ein wirksamer Schutz vor Feuchtigkeit und Pilzbefall herbeigeführt werden soll. Vielmehr handelt es sich unabhängig vom Motiv der Aktion um nachträgliche Herstellungskosten, da es sich um die Erweiterung eines Gebäudes handelt. Hierbei spielt es keine Rolle, wenn diese nur geringfügig ist.

Von Herstellungskosten ist grundsätzlich bereits dann auszugehen, wenn ein Gebäude in seiner Substanz vermehrt oder in seiner nutzbaren Fläche vergrößert wird. Im Urteilsfall wurden durch die Maßnahme lediglich 7 qm Raum gewonnen, der Vermieter konnte keine höheren Erlöse erzielen und die Überdachung diente hauptsächlich der Isolierung gegen zuvor eintretende Nässe. Allein maßgebend ist aber auch in diesem Fall der Herstellungsbegriff in § 255 HGB, wonach einzig der Flächenzuwachs und nicht der Zusatznutzen oder die Absicht der Baumaßnahme entscheidet. Werden nun in diesem Zusammenhang auch Modernisierungs- und Instandsetzungsarbeiten durchgeführt, sind diese untrennbar mit dem Umbau verbunden und führen trotz ihres grundsätzlichen Charakters als Erhaltungsaufwand ebenfalls zu Herstellungskosten.

Diese Sichtweise lässt sich auch auf Maßnahmen wie z.B. die Errichtung von Dachgauben oder den Ausbau des Kellers ausweiten. Somit liegt eine zu Herstellungskosten führende Erweiterung nicht nur bei einer Gebäudeaufstockung oder einem Anbau vor.

Keine degressive Abschreibung für den Dachausbau

Die degressive Gebäude-AfA nach § 7 Abs. 5 EStG kommt nicht in Betracht, wenn ein Grundstückseigentümer das Dachgeschoss eines fremdvermieteten Mehrfamilienhauses zu einer Wohnung ausbaut, selbst wenn diese anschließend ebenfalls vermietet werden soll. Das gilt nach Auffassung des BFH immer dann, wenn die Aufteilung des Mehrfamilienhauses in Eigentumswohnungen erst nach Fertigstellung der Dachgeschosswohnung erfolgt. Denn die degressive AfA greift nur bei zu Wohnzwecken hergestellten Immobilien oder selbstständigen Gebäudeteilen. 

Im Urteilsfall wurde die Dachgeschosswohnung aber erst zur Eigentumswohnung, nachdem sie fertig gestellt und bereits vermietet war. Vor der Begründung des Wohnungseigentums waren die Räume unselbstständiger Bestandteil des zu fremden Wohnzwecken genutzten Wirtschaftsguts Gebäude. Indem das Mehrfamilienhaus erweitert wird, wird die Dachgeschosswohnung als Gebäudebestandteil hergestellt. Diese Aufwendungen erhöhen als nachträgliche Herstellungskosten des Gesamtgebäudes die AfA-Bemessungsgrundlage für dieses Wirtschaftsgut. Um die degressive AfA für die Dachwohnung in einem solchen Fall zu retten, muss vor der Herstellung zuerst die Aufteilung des Hauses in Eigentumswohnungen vollzogen werden. 

Fundstellen:
FG Baden-Württemberg 7.7.05, 8 K 263/04, rkr., EFG 05, 1752, DStRE 05, 1377
BFH 9.6.05, IX R 30/04, BFH/NV 05, 1795, HFR 05, 1157

§ 9 EStG – Schuldzinsen sind auch nach Ablauf der großen Übergangsregelung abziehbar
Bis zum Veranlagungszeitraum 1986 galt gemäß § 21a EStG die Nutzungswertbesteuerung, nach der bei selbst genutzten Immobilien Vermietungseinkünfte angesetzt werden konnten. Anschließend galt bis 1998 die sog. große Übergangregelung, wonach Vermietungseinkünfte weiterhin nach § 21a EStG ermittelt werden konnten. Wurde in dieser Zeit mit einem Kredit sofort abziehbarer Erhaltungsaufwand finanziert, waren die Zinsaufwendungen als Werbungskosten abziehbar. Denn Aufwendungen für die vor Ende der Übergangsregelung durchgeführten Erhaltungsmaßnahmen sind im Jahr der Zahlung als Werbungskosten zu berücksichtigen. Das gilt nach Meinung des BFH auch für nach Ablauf der Übergangsregelung gezahlte Schuldzinsen, die als nachträgliche Werbungskosten abziehbar sind. Einzig entscheidend für die Berücksichtigung ist der Zeitpunkt der Durchführung der kreditfinanzierten Erhaltungsmaßnahme.

Zweck der großen Übergangsregelung war es, Härten für solche Steuerpflichtigen zu vermeiden, die die Abzugsmöglichkeit durch § 21a EStG zur Grundlage ihrer finanziellen Entscheidung gemacht hatten. Dem Gesetz ist nicht zu entnehmen, dass mit dem Ablauf der 12-jährigen Übergangszeit auch die Möglichkeit des Abzugs von nachträglichen Werbungskosten entfallen sollte. 

Praxishinweis: Die Finanzverwaltung folgt dem nur insoweit, als ein bei Veräußerung des Objekts erzielbarer Erlös oder bei Eigennutzung ein fiktiver Kaufpreis nicht zur Tilgung des Darlehens ausreicht. Hauseigentümer sollten sich jedoch nicht mit dieser Verwaltungsansicht abfinden, da der durch die tatsächliche Verwendung eines Kredits geschaffene Zusammenhang mit einer Einkunftsart auch nach Aufgabe der Tätigkeit bestehen bleibt. 

Fundstellen:
BFH 12.10.05, IX R 28/04, DStR 05, 2166 und 16.9.99, IX R 42/97, BStBl II 01, 528
BMF 18.7.01, IV C 3 – S 2211- 31/01, BStBl I 01, 513

§ 9 EStG – Auch bei Nutzung der elterlichen Wohnung ist doppelte Haushaltsführung möglich
Ein eigener Hausstand am Ort des Lebensmittelpunkts kann im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung auch dann vorliegen, wenn ein Kind eine Wohnung im elterlichen Haus unentgeltlich nutzen darf. Das gilt nach der Auffassung des FG Düsseldorf immer dann, wenn Arbeitnehmer am Ort des Lebensmittelpunktes eine eigenständige, den Lebensbedürfnissen entsprechende Wohnung nutzen können. Ausschlag gebend war im Urteilsfall, dass der auswärtig arbeitende Sohn ledig und noch ungebundener Berufsanfänger war. Dann bestehen in der Regel die persönlichen Beziehungen noch verstärkt zu Eltern und Freundeskreis in der Heimat. In der neuen Umgebung am Dienstort hingegen muss er sich erst einleben. Für diese Annahme spricht, wenn er viele Heimfahrten vorweisen kann und an nahezu jedem Wochenende nach Hause pendelt, um Freunde zu treffen.

Deutet nichts darauf hin, dass ein Kind nur als Gast in den Hausstand der Eltern eingegliedert ist, kann von einem eigenem Hausstand ausgegangen werden. Als Nachweis dafür gilt, wenn die Wohnung einen eigenen abgeschlossenen privaten Bereich hat. Eine fehlende finanzielle Beteiligung an den Kosten für den Unterhalt der Räume spricht nicht gegen eine doppelte Haushaltsführung. Gezahlte Miete und Nebenkosten spielen für den Werbungskostenabzug im Rahmen der doppelten Haushaltsführung nur in Bezug auf die Räume am Beschäftigungsort eine Rolle.

Diese Auffassung eröffnet Familien Gestaltungsspielraum. Sie müssen zum Nachweis des Lebensmittelpunktes persönliche Beziehungen vorweisen. Je öfter Familienheimfahrten stattfinden, umso mehr spricht für den Lebensmittelpunkt in der elterlichen Wohnung. Gemäß H 43 LStH liegt aber kein eigener Hausstand vor, wenn der Steuerpflichtige in den Haushalt der Eltern eingegliedert ist. Auch hier spielt die Kostenbeteiligung keine Rolle.

Fundstelle:
FG Düsseldorf 29.6.05, 13 K 2622/03 E, EFG 05, 1755, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 060026

§ 9 EStG – Kosten für Umwege zur 
Arbeit sind nicht immer abziehbar
Mit der Frage, inwieweit Aufwendungen für Umwege auf dem Weg zur Arbeit zu den Werbungskosten gehören, haben sich jüngst die FG Düsseldorf und Saarland beschäftigt.

Unfall auf einem Umweg ist nicht immer beruflich bedingt

Erleidet ein Arbeitnehmer auf dem Weg zur Tankstelle einen Unfall, führt dies nur bei einem engen Zusammenhang zwischen der Fahrt zur Arbeit und der Betankung zu Werbungskosten. Dieser Zusammenhang besteht nach dem Urteil des FG Saarland vom 13.9.2005 nicht mehr, wenn das Fahrzeug am Folgetag an einer näher liegenden Tankstelle hätte betankt werden können. Denn nach § 12 EStG kommt ein Werbungskostenabzug grundsätzlich nicht in Betracht, wenn die Aufwendungen zwar den Beruf fördern, daneben aber auch der privaten Lebensführung dienen. 

Zwar gehören neben der Entfernungspauschale auch durch einen Verkehrsunfall verursachte Ausgaben zu den Werbungskosten. Geschieht der Unfall aber auf einer Umwegstrecke, ist eine berufliche Veranlassung nur bei einem objektiven Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis gegeben. Der Arbeitnehmer trägt die Nachweispflicht für die berufliche Veranlassung, wenn ein Unfall nicht auf dem direkten Weg zwischen Büro und Wohnung erfolgt. Hierzu reicht nicht die Begründung aus, dass aus einer spontanen Entscheidung heraus eine entfernter liegende Tankstelle aufgesucht worden sei. Dies wäre nur gerechtfertigt, wenn es mangels Benzinsvorrats nicht mehr möglich war, nach Hause zu kommen und am Folgetag auf dem normalen Arbeitsweg zu tanken.

Vorrangig ging es dem FG Saarland um den Nachweis für einen berechtigten Umweg. So kamen die Richter bereits in einem Beschluss vom 8.11.2005 zu der Auffassung, dass bei Fahrgemeinschaften belegt werden muss, dass sich der Unfall nicht auf den Fahrten zum Abholen einzelner Teilnehmer oder auf Umwegen zum gemeinsamen Treffpunkt ereignet hat. Dies würde dann zum Ausschluss vom Steuerabzug führen.

Umwegstrecke muss 20 Minuten einsparen

Beim Ansatz der Entfernungspauschale kann eine andere als die kürzeste Straßenverbindung berücksichtigt werden, wenn diese offensichtlich verkehrsgünstiger ist, das Fahrziel in der Regel schneller und pünktlicher erreicht wird und der Umweg regelmäßig für Fahrten zur Arbeit benutzt wird. Voraussetzung hierfür ist eine tägliche Zeitersparnis von mindestens 20 Minuten. Dies muss der Arbeitnehmer nach Auffassung des FG Düsseldorf nachweisen, da sich längere Umwegstrecken steuerlich zu seinen Gunsten auswirken. Ist der Nachweis nicht möglich, darf das Finanzamt die kürzeste Strecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte laut Routenplaner ansetzen. 

Im Urteilsfall ging es um eine längere Strecke von 18 km. Um diese steuerlich geltend zu machen, reicht es nicht aus, dass der Arbeitnehmer die Benutzung der kürzesten Straßenverbindung auf Grund hoher Verkehrsdichte ablehnt. Um die Gleichmäßigkeit der Besteuerung zu wahren, kann es nicht darauf ankommen, ob die Benutzung einer Straßenverbindung subjektiv unzumutbar ist. Diese Belastung trifft jeden Verkehrsteilnehmer und muss daher beim Ansatz von Werbungskosten außer Betracht bleiben. 

Fundstellen: 
FG Saarland 13.9.05, 1 K 189/01, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 060022,  und 8.11.05 1 V 260/05 unter www.iww.de, Abruf-Nr. 060023
BMF 11.12.01, IV C 5 - S 2351 - 300/01, BStBl I 01, 994, DB 01, 2683
FG Düsseldorf 18.7.05, 10 K 514/05 E, EFG 05, 1852, unter www.iww.de,
Abruf-Nr. 052634

§ 9 EStG – Allgemeiner Computerkurs kann zu Werbungskosten führen
Bei der Vermittlung von Grundkenntnissen in Word oder Excel liegt stets die Vermutung nahe, dass dies heutzutage zum Allgemeinwissen gehört und somit in den Privatbereich fällt. Das FG Rheinland-Pfalz stuft die Aufwendungen für eine Ausbildung im Office-Paket hingegen im vollen Umfang als Werbungskosten ein, wenn ein objektiver Zusammenhang mit der Berufstätigkeit besteht. Im Urteilsfall hatte ein Lagerist eine Bescheinigung des Arbeitgebers vorgelegt, wonach die Maßnahme zwingend notwendig war, um für den Arbeitsplatz notwendige Grundkenntnisse zu erlangen. Dem Finanzamt hatte dies nicht gereicht, um die Kursaufwendungen als Werbungskosten zuzulassen. 

Das FG hat die ablehnende Haltung des Finanzamtes als rechtswidrig eingestuft, weil sich aus der Arbeitgeber-Bescheinigung ein eindeutiger objektiver Zusammenhang mit der Berufstätigkeit ergibt. Die Fortbildung war danach zwingend erforderlich und subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt worden. Zudem sprechen Prüfung und entsprechendes Abschlusszertifikat für die berufliche Veranlassung, da dies regelmäßig nur im Arbeitsleben von Vorteil ist, um eine entsprechende Qualifikation nachweisen zu können.

Praxishinweis: Um das Argument der privaten Veranlassung zu entkräften, sollten sich Arbeitnehmer vor Buchung des Kurses eine entsprechende Bestätigung vom Betrieb ausstellen lassen. Denn nur dann ist gewährleistet, dass die anschließend anfallenden Aufwendungen als Werbungskosten berücksichtigt werden. Neben den Gebühren sind  auch die Kosten für die jeweiligen Fahrten, Fachunterlagen und bei längerer Abwesenheit Verpflegungsmehraufwendungen abziehbar.

Fundstelle:
FG Rheinland-Pfalz 24.10.05, 5 K 1944/03, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 060024

§ 10 EStG – Neues BMF-Schreiben zum steuerlichen Ansatz von Ausbildungskosten
Das BMF hat sich zur Behandlung von Berufsausbildungskosten anlässlich der ab 2004 geltenden Neuregelung geäußert. Hierdurch wurden die Kosten für eine erstmalige Berufsausbildung und ein Erststudium gemäß § 12 Nr. 5 EStG vom Abzug ausgeschlossen. Im Rahmen des Sonderausgabenabzugs können diese Aufwendungen aber nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG bis zu 4.000 EUR berücksichtigt werden. 

Kosten für eine weitere Ausbildung oder das Zweitstudium fallen dagegen weiterhin unter die Betriebsausgaben oder Werbungskosten, wenn ein hinreichend konkreter Zusammenhang mit späteren inländischen steuerpflichtigen Einnahmen aus der angestrebten beruflichen Tätigkeit besteht. 

Werbungskosten liegen auch vor, wenn die erstmalige Berufsausbildung oder das Erststudium Gegenstand eines Dienstverhältnisses (Ausbildungsdienstverhältnis) sind (R 34 LStR und H 34 LStH). Es liegt kein Ausbildungsdienstverhältnis vor, wenn die Ausbildung oder das Studium dagegen nur vom Arbeitgeber finanziell gefördert wird.

Zu den abziehbaren Aufwendungen für die Ausbildung gehören Lehrgangs-, Schul- oder Studiengebühren, Arbeitsmittel, Fachliteratur, die Fahrten zwischen Wohnung und Ausbildungsort, Mehraufwand für Verpflegung und auswärtige Unterbringung sowie die Kosten für ein häusliches Arbeitszimmer. 

Fundstellen: 
BMF 4.11.05, IV C 8 - S 2227 - 5/05, DStR 05, 2070
BFH 4.12.02, VI R 120/01, BStBl II 03, 403, 17. 12.02, VI R 137/01, BStBl II 03, 407, 13.10.03, VI R 71/02, BStBl II04,890, 4.11.03, VI R 96/01, BStBl II 04, 891

§ 19 EStG – Erhaltene Aktien gehören bei Kündigung nicht zur Abfindung
Darf ein Arbeitnehmer bei Kündigung die im Rahmen eines Optionsprogramms erhaltenen Aktien behalten, obwohl er sie wegen noch nicht abgelaufener Sperrfrist eigentlich zurückgeben müsste, liegt nach dem Urteil des FG Köln keine steuerpflichtige Abfindung vor. Denn ein geldwerter Vorteil ist bereits bei Erhalt der Wertpapiere zu erfassen. Der spätere Verzicht des Arbeitsgebers auf die Rückübertragung kann dann keinen erneuten Lohnzufluss auslösen. 

Im zu Grunde liegenden Fall sah das Aktienoptionsprogramm vor, dass die erhaltenen Papiere innerhalb einer dreijährigen Sperrfrist grundsätzlich zurückübertragen werden müssen. Im Rahmen eines Aufhebungsvertrages innerhalb dieses Zeitraums verzichtete der Arbeitgeber auf die Rückforderung der Aktien. Dies führt nach Ansicht des FG nicht zu einer steuerpflichtigen Abfindung.

Eine verbilligte Überlassung von Aktien durch den Arbeitgeber stellt zwar einen geldwerten Vorteil dar, der je nach Ausgestaltung bei Zusage oder Ausübung der Lohnsteuer unterliegt (s. AStW 05, 652). Würde der anschließende Verzicht auf die Rückgabe zu steuerpflichtigem Lohn führen, käme es unzulässigerweise zu einer Doppelbesteuerung. Somit führt ein erklärter Verzicht auf den Rückübertragungsanspruch nicht zu einem erneuten Lohnzufluss. Dies gilt unabhängig davon, ob der zuvor erfolgte Zufluss auf Grund des Optionsprogramms auch tatsächlich besteuert wurde.

Fundstellen: 
FG Köln 21.9.05, 11 K 276/04, unter www.iww.de, Abruf-Nr. 060021
FinMin Nordrhein-Westfalen 27.03.03, DB 03, 747, StEd 03, 290

§ 23 EStG – Bei Bezugsrechten ist das Halbeinkünfteverfahren anzuwenden
Der Verkauf von im Rahmen einer Kapitalerhöhung erhaltenen Bezugsrechten (s.a. AStW 06, 127) ist steuerpflichtig, sofern die mit dem Erwerb der Altaktien beginnende Spekulationsfrist zu diesem Zeitpunkt noch nicht abgelaufen ist. Der BFH hat nun festgestellt, dass in diesem Fall das Halbeinkünfteverfahren anzuwenden ist. Nach § 3 Nr.40j EStG ist 50 v.H. des Preises bei der Veräußerung von Anteilen an einer Körperschaft steuerfrei, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehören. Zu diesen Anteilen zählen auch Bezugsrechte. Das wirkte sich im Urteilsfall negativ aus, da es sich um ein Verlustgeschäft gehandelt hatte. Das konnte nunmehr nur zu 50 v.H. steuerlich geltend gemacht werden.

§ 17 Abs.1 EStG rechnet zu den Anteilen an Kapitalgesellschaften auch Anwartschaften auf Beteiligungen an einer Kapitalgesellschaft, um dadurch die Realisierung einer Wertsteigerung zu erfassen, zu der es bei der Veräußerung eines Bezugsrechts kommt. Weil auch § 23 EStG derartige Wertsteigerungen erfasst, ist es geboten, das Halbeinkünfteverfahren auch hier entsprechend auszulegen. Bei einer Kapitalerhöhung verkörpern die Bezugsrechte die bisher allein durch die Altaktien repräsentierte Substanz der AG. Ihre Veräußerung ist steuerrechtlich wie die Veräußerung von Anteilen zu behandeln und somit nur zur Hälfte zu besteuern.

Praxishinweis: Die Anschaffungskosten der Bezugsrechte ergeben sich aus dem Verhältnis des Kaufpreises im Verhältnis zum Kurs der Altaktie vor der Kapitalerhöhung. Der hiernach ermittelte Wert wird nun dem Verkaufspreis gegenübergestellt und ergibt dann mit 50 v.H. den Veräußerungserlös nach § 23 EStG. Dies war auch bislang bereits die Auffassung der Finanzverwaltung. Gleichzeitig mindert sich der ehemalige Kaufkurs der Altaktien um die errechneten Anschaffungskosten des Bezugswertes. 

Fundstellen: 
BFH 27.10.05, IX R 15/05, DB 05, 2724, BB 05, 2789, DStR 05, 2162 und 22.5.03, IX R 9/00, BStBl II 03, 712
BMF 25.10.04, IV C 3 - S 2256 - 238/04, TZ. 20 ff, DB 04, 2393, BStBl I 04, 1034

§ 32 EStG – Ein Kind muss sich laufend um einen Ausbildungsplatz bemühen
Kinder zwischen 18 und 27 Jahren werden gemäß § 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 2c EStG berücksichtigt, wenn sie eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatz nicht beginnen oder fortsetzen können. Das gilt aber nur, wenn sich das Kind auch ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht. Dies ist nach Ansicht des FG Köln nicht gegeben, wenn das Kind die objektiven Anforderungen des erwünschten Ausbildungsplatzes nicht erfüllen kann. Im Urteilsfall hatte der Sohn den Berufsschulabschluss nicht erreicht, wollte aber statt der vom Arbeitsamt angebotenen Handwerksausbildung lieber in einen kaufmännischen Beruf. Anschließend wurde er aus der Bewerberliste gestrichen.

Eine Bewerbung ist aussichtslos, wenn der Grund in der Person des Kindes liegt. Die Feststellungslast für die Bemühungen liegt bei den Eltern. Der Gesetzgeber schreibt zwar keine Mindestanzahl von Bewerbungen vor. Zum Nachweis der Ausbildungswilligkeit und zur Vermeidung von Mitnahmeeffekten beim Kindergeld muss aber erwartet werden, dass der Suchende von sich aus laufend seine Ausbildungswilligkeit kundtut. 

Der Förderanspruch entfällt daher, wenn sich ein Kind unter Vorschiebung unerreichbarer Berufsziele fast vollständig passiv verhält und die notwendige Eigeninitiative vermissen lässt. Ein aktives Bemühen um Ausbildungsstellen muss schon durch regelmäßige Eigenbewerbungen und Absagen nachgewiesen werden. Allerdings ist bislang noch nicht eindeutig geklärt, ob laufendes Kundtun der Ausbildungswilligkeit bedeutet, dass ein Kind diese mindestens monatlich gegenüber der Berufsberatung nachweist.

Fundstellen: 
FG Köln 22.9.05, 10 K 5182/04 und 11.11.04, 10 K 5425/03, EFG 05, 455
BfF 5.8.04, St I 4 - S 2471 - 75/2004, BStBl I 04, 742, 903

§ 32 EStG – Anerkennung der Vaterschaft entfaltet steuerliche Rückwirkung
Nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 EStG im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder sind auch dann steuerlich zu berücksichtigen, wenn die Vaterschaft nachträglich anerkannt oder gerichtlich festgestellt worden ist. Beides wirkt zivilrechtlich auf die Geburt zurück, so dass Ansprüche auch rückwirkend geltend gemacht werden können. Dies gilt neben Unterhaltsforderungen von Sohn oder Tochter auch für Ansprüche des Vaters auf Kindergeld oder -freibetrag und die steuerliche Berücksichtigung. 

Im Urteilsfall klagte der leibliche Vater auf Berücksichtigung von Kinder- und Haushaltsfreibetrag. Die Vaterschaft wurde erst im Rahmen des laufenden Finanzgerichtsverfahrens anerkannt. Nach Auffassung des BFH hat das FG dies seiner Entscheidung zu Grunde zu legen. Durch die Anerkennung der Vaterschaft sind angefochtene Steuerbescheide nachträglich rechtswidrig geworden. 

Das Vaterschaftsanerkenntnis ist ein Ereignis i.S. des § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO mit steuerlicher Wirkung für die Vergangenheit. Somit muss auch das Finanzamt noch nicht verjährte bestandskräftige Einkommensteuerbescheide ändern. Dies gilt nicht nur in Bezug auf den Kinderfreibetrag, sondern auch hinsichtlich der übrigen kindbedingten Vergünstigungen und steht auch im Einklang mit der Rechtsprechung des BVerfG. Hiernach dient das Kindergeld oder der -freibetrag dazu, die Unterhaltslast zu erleichtern. Dies trifft auf den Vater zu, der rückwirkend die Vaterschaft anerkannt hat und zivilrechtlich zum Unterhalt verpflichtet ist. 

Fundstellen: 
BFH 28.7.05, II R 68/04, DB 05, 2788
BfF 5.8.04, St I 4 - S 2471 - 75/2004, Abschnitt 63.2.1, BStBl I 04, 743

§ 32 EStG – Folgen der Berücksichtigung von Sozialbeiträgen beim Kindeseinkommen
Das BVerfG hatte Anfang 2005 entschieden, dass Beiträge von Kindern zur Sozialversicherung bei der Prüfung der schädlichen Einkunftsgrenze von 7.680 EUR zu berücksichtigen sind (s. AStW 05, 437, 514). Die Finanzverwaltung hat nun erläutert, wie dieser Beschluss in der Praxis umgesetzt wird. Darüber hinaus wirkt sich die neue Rechtslage auch bei privat krankenversicherten Kindern aus.

Berücksichtigung von steuerlichen Freibeträgen

Da es sich bei dem Urteil des BVerfG weder um eine neue Tatsache gemäß § 173 AO noch um ein rückwirkendes Ereignis nach § 175 AO handelt, erfolgt eine Minderung der Kindeseinkommen nur in allen noch offenen Einkommensteuerbescheiden. Wurde bislang kein Antrag auf Kindergeld gestellt, kann dies nunmehr gemäß § 70 EStG erstmalig erfolgen. Insoweit kommt es bei der Einkommensteuer nur über die Günstigerprüfung noch zu einer Erstattung. Wurde von der Familienkasse hingegen für einen Zeitraum bereits ein bestandskräftiger Ablehnungs- oder Aufhebungsbescheid für Kindergeld erteilt, erfolgt die Berücksichtigung des Kindes nunmehr ausschließlich über die Veranlagung. Bei Unterschreiten der Einkunftsgrenze werden die Freibeträge angesetzt, aber keine Kindergeldzahlungen gegengerechnet. Somit erhalten Eltern auf diesem Umweg zumindest teilweise noch eine nachträgliche Erstattung.

Praxishinweis: Die nachträgliche Berücksichtigung volljähriger Kinder hat auch Auswirkungen auf Unterhaltszahlungen, auf den Ausbildungsfreibetrag, den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende, die zumutbare Eigenbelastung, den Übertrag des Behinderten- und Hinterbliebenen-Pauschbetrags auf die Eltern, die Eigenheimzulage sowie auf die Riester-Rente. 

Fundstellen: 
BMF 18.11.05, IV C 4 - S 2282 - 27/05, DB 05, 2606, DStR 05, 2079, FR 06,47
BVerfG 11.1.05, 2 BvR 167/02, DStR 05, 911, NJW 05, 1927, HFR 05, 692
BfF 17.6.05, St I 4 - S2471 - 210/2005, DStR 05, 1190

Neufestsetzung der Eigenheimzulage möglich

Die Neuberechnung der Einkommensgrenzen für Kinder kann auch Auswirkungen auf bestandskräftige Festsetzungen der Eigenheimzulage haben. Denn gemäß § 11 Abs. 2 EigZulG ist die Eigenheimzulage mit Wirkung für die Vergangenheit neu festzusetzen, sofern sich nachträglich die Zahl der Kinder ändert, für die Kinderzulage zu gewähren ist. Wurde bislang eine Eigenheimzulage wegen Überschreitens der Einkunftsgrenze versagt und erhalten Anspruchsberechtigte nunmehr nachträglich Kinderfreibetrag oder Kindergeld, zieht dies auch eine zwingende Änderung der Ablehnung von Eigenheimzulage nach sich (§ 11 Abs. 4 EigZulG).

Eine Neufestsetzung oder eine Änderung der Ablehnung kommen hingegen nicht mehr in Betracht, wenn zwar die Einkommensgrenzen nunmehr unterschritten werden, es aber nicht zu einer Berichtigung des jeweiligen Einkommensteuerbescheides oder der Kindergeldfestsetzung kommt. Somit bleibt auch die Ablehnung von Eigenheimzulage bestandskräftig, da diese an die Tatbestandsmerkmale und die materiell- und verfahrensrechtliche Entscheidung im Einkommensteuer- bzw. Kindergeldverfahren geknüpft ist.

Fundstellen:
FinBeh Berlin 16.11.05, III A - EZ 1310 - 1/2005
Bayerisches Landesamt für Steuern 22.11.05, EZ 1100 - 2 St 32/St 33
BMF 21.12.04, IV C 3 – EZ 1010 – 43/04, Rz. 68, BStBl 05 I 305

Private Krankenkassenbeiträge mindern das Kindereinkommen

Über den Beschluss des BVerfG hinaus sind auch Beiträge für die private Krankenversicherung bei der Berechnung der maßgeblichen Einkommensgrenze abziehbar. Nach Auffassung des FG Niedersachsen würden ansonsten Eltern von Kindern benachteiligt, die keine sozialversicherungspflichtigen Einkünfte beziehen. Denn auch Einkünfte in Höhe der privaten Krankenversicherungsbeiträge stehen für den laufenden Unterhalt des Kindes faktisch nicht zur Verfügung. 

Im Urteilsfall ging es um eine Tochter, die eine Ausbildung zur Beamtin absolvierte. Beamte müssen für die hälftigen Krankheitsaufwendungen eine private Versicherung abschließen, wenn sie diesen Anteil der Krankheitsaufwendungen absichern möchten. Es ist kein Grund ersichtlich, weshalb der Krankenversicherungsbeitrag von Beamten nicht wie der von zur gesetzlichen Sozialversicherung zugehörigen Personen abziehbar sein soll.

§ 32 Abs. 4 EStG ist verfassungskonform so auszulegen, dass von den Bezügen und Einkünften nur diejenigen in die Bemessungsgröße einfließen, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind. Hierbei stehen Beiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung und vergleichbaren Absicherung Kindern oder deren Eltern gleichermaßen nicht zur Verfügung. Daher sind sie nicht in die Bemessungsgröße einzubeziehen. 

Fundstelle: 
FG Niedersachsen 9.11.05, 2 K 477/04

§ 35a EStG – Auch Renovierung und Kleiderreinigung sind nicht begünstigt
Nachdem die FG Rheinland-Pfalz und München bereits den Einbau neuer Innentüren und eines Bades sowie den Außenanstrich nicht als begünstigte haushaltsnahe Dienstleistungen angesehen haben (s. AStW 05, 813), kommen nun drei weitere FG zu der Auffassung, dass dies auch für den Heizungsaustausch, für Leistungen einer Reinigung sowie für eine Badrenovierung gilt. 

Haushaltsnahe Dienstleistungen beschränken sich auf Tätigkeiten, die gewöhnlich durch Haushaltsmitglieder erledigt werden und in regelmäßigen kürzeren Abständen anfallen. Handwerkliche Arbeiten, die im Regelfall von Fachkräften durchgeführt werden, gehören nicht dazu. Die Demontage einer alten und der Einbau einer neuen Heizungsanlage hat herstellenden und nicht dienstleistenden Charakter. Denn es steht anders als bei der Wartung nicht die persönliche Arbeit im Vordergrund, sondern Lieferung und Einbau der funktionstüchtigen Heizung. Auch wenn hierfür ein erheblicher Arbeitseinsatz erforderlich ist und die Lohnkosten einen bedeutenden Teil ausmachen, bleibt es nach dem Urteil des FG Hamburg vorrangig bei der Herstellung eines Wirtschaftsgutes. 

Bei einer Kleiderreinigung sind die Voraussetzungen ebenfalls nicht erfüllt. Das Gesetz ist hier nach dem Urteil des FG Nürnberg klar und eindeutig, denn nur Dienstleistungen in einem und nicht für einen Haushalt sollen gefördert werden. Beschäftigungen oder Dienstleistungen außerhalb des Privathaushalts sind nicht begünstigt. Somit bleibt es bei diesen Leistungen bei Aufwendungen für die private Lebensführung nach 
§ 12 EStG, die die steuerliche Bemessungsgrundlage nicht vermindern dürfen. 

Vor dem FG Niedersachen ging es um die Erneuerung eines Badezimmers und die Verlegung neuer Fliesen. Auch dies stellt keine nach § 35a EStG begünstigte Maßnahme dar. Renovierungsarbeiten sind keine haushaltsnahen Dienstleistungen, weil dies regelmäßig eine umfassende handwerkliche Vorbildung voraussetzt, die das Maß üblicher Ausbesserungen und Schönheitsreparaturen überschreitet. Begünstigt sind nur typischerweise im laufenden privaten Haushalt anfallende Tätigkeiten. Eine umfassende Badrenovierung kann in der Regel nicht von den Haushaltsmitgliedern selbst vorgenommen werden. Da es sich um eine einheitliche Handwerksleistung handelt, können auch nicht die Kosten für Malerarbeiten im Bad getrennt berücksichtigt werden. Dies wäre nur bei einer separaten Maßnahme möglich. Zu einem ähnlichen Ergebnis kommt auch das FG Thüringen.

Fundstellen:
FG Thüringen 13.10.2005, II 165/05
FG Hamburg 30.6.05, VI 179/04, EFG 05, 1777
FG Nürnberg 22.9.05, IV 33/2005
FG Niedersachsen 4.10.05, 13 K 368/04
FG Rheinland-Pfalz 2.9.04, 4 K 2030/04, DStRE 04, 1341, EFG 04, 1769, rkr.
FG München 30.7.05, 5 K 2262/04, EFG 05, 1612
BMF 14.8.03, IV A 5 - S 2296 b - 13/03, BStBl I 03, 408 und 1.11.04, IV C 8 - S 2296 b - 16/04, BStBl I 04, 958

§ 3 UStG – Grundstücksübertragung gegen Nießbrauch ist noch keine Lieferung
Bei der unentgeltlichen Übergabe eines Grundstücks gegen Vorbehaltsnießbrauch stellt sich die Frage nach den umsatzsteuerlichen Auswirkungen, sofern die Immobilie zum Unternehmensvermögen gehört. Die OFD Koblenz weist nun darauf hin, dass der Schenker keine Lieferung gemäß § 3 Abs. 1b UStG verwirklicht, da er sich mit dem Nießbrauch die Nutzungsmöglichkeit vorbehält und damit dem Erwerber keine Verfügungsmacht verschafft. Somit liegt noch kein steuerbarer Umsatz vor, zumal der Nießbrauch keine Gegenleistung darstellt. Eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 8 UStG entfällt insoweit, da nach der Übertragung die Verwendung des Grundstücks unverändert bleibt.

Erst mit Beendigung des Vorbehaltsnießbrauchs verliert der Schenker seine Verfügungsmacht über die Immobilie, etwa durch Tod, Fristablauf oder bei vorzeitiger Auflösung. Dann liegt eine Lieferung nach § 3 Abs. 1b UStG vor, sofern es sich nicht um eine Geschäftsveräußerung im Ganzen handelt. Denn das Grundstück wird ab diesem Zeitpunkt zu außerunternehmerischen Zwecken genutzt. Die umsatzsteuerlichen Folgen hängen nunmehr davon ab, zu welchem Zeitpunkt die Immobilie zuvor angeschafft wurde. 

•	Bei Anschaffung vor dem 1.7.2004 handelt es sich um eine nach § 4 Nr. 9a UStG steuerfreie Lieferung, die beim Schenker zu einer Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG führen kann.
•	Bei nach dem 30.6.2004 erworbenen Grundstücken handelt es sich nach der Verwaltungsauffassung um eine steuerpflichtige Lieferung als unentgeltliche Wertabgabe, sofern die Immobilie zumindest teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt hat.

Fundstellen:
OFD Koblenz 5.10.05, S 7100 A - St 44 3, DStR 05, 1859
BMF 13.4.04, IV B 7 – S 7300 – 26/04, BStBl I 04, 469, DB 04, 959, UR 04, 329

§ 12 UStG – Zeitschrift mit CD unterliegt einheitlich dem ermäßigten Steuersatz
Bei Kombiartikeln stellt sich immer die Frage, ob das gesamte Produkt dem ermäßigten oder ein Anteil dem vollen Umsatzsteuersatz unterliegt. Hierzu hat sich die Finanzverwaltung jüngst umfassend geäußert und insbesondere in Bezug auf Überraschungseier für eine Erleichterung gesorgt. Verstärkt in den Handel drängen auch Zeitungen, die als Beilage eine CD beinhalten. Diese unterliegen nach dem Urteil des FG Hamburg der Steuer von 7 v.H., da die CDs weder einzeln angeboten noch einzeln zu verkaufen sind.

Kombiartikel werden nach dem Bestandteil beurteilt, der ihnen den wesentlichen Charakter verleiht. PC-Zeitschriften mit beigefügter CD dienen z.B. sowohl der Vermittlung von Informationen als auch der Spieltätigkeit. Da die Zeitschrift den Charakter des Kombiartikels bestimmt, ist sie so einzureihen, als bestünde das gesamte Produkt vollständig aus diesem Bestandteil. Das Erscheinungsbild der Zeitschrift wird durch das Einheften oder Aufkleben der CD auf dem Titelblatt nicht wesentlich verändert. Zudem werden die Zeitschriften mit CD als Presseerzeugnis vertrieben und nicht in der Computerabteilung verkauft. Bedeutend ist auch, dass die CDs nicht einzeln angeboten werden, so auch nicht verkäuflich wären, der redaktionelle Aufwand relativ gering und die Software nicht wertvoll ist. Zudem wäre eine Schätzung schwierig, da diese für jede Ausgabe neu ermittelt werden müsste.

Der Verkauf zum ermäßigten Steuersatz gilt auch, wenn die Zeitschriften wahlweise ohne oder gegen einen Aufpreis mit CD angeboten wurden. Auch dann bestimmt die Zeitschrift den Charakter wesentlich, so dass das Entgelt nicht aufzuspalten ist. Etwas anderes könnte sich aber ergeben, wenn die mit CD gelieferte Zeitschrift mehr als doppelt so teuer ist wie die Ausgabe ohne CD.

Fundstellen:
FG Hamburg 30.6.05, VI 323/03, EFG 05, 1812
BMF 5.8.04, IV B 7 - S 7220 - 46/04, BStBl I 04, 638, 9.5.05, IV A 5 - S 7220 - 23/05, BStBl I 05, 674 und 9.12.05, IV A 5 - S 7220 - 50/05, DB 05, 2719

§ 15 UStG – Einzelfälle des Vorsteuerabzugs
Seit dem Seeling-Urteil des EuGH kann die privat genutzte Wohnung im unternehmerischen Gebäude ebenfalls Unternehmensvermögen darstellen. Die Selbstnutzung der Wohnung stellt dann eine umsatzsteuerpflichtige Leistungsentnahme dar, sodass der volle Vorsteuerabzug möglich ist. Hierzu ergeben sich zwei weitere interessante Aspekte.

Vorsteuer beim gemischt genutzten Ferienhaus

Der EuGH hat seine Rechtsprechung auf gemischt genutzte Ferienwohnungen übertragen. Wird eine Ferienwohnung zeitweise vermietet und zeitweise selbst bewohnt, ist für die gesamten Gebäudekosten der volle Vorsteuerabzug möglich. Im Gegenzug ist dann die Zeit der Privatnutzung als unentgeltliche Wertabgabe umsatzsteuerpflichtig. 

Bei einer Ferienwohnung ist die Besonderheit zu beachten, dass kurzfristige Vermietungen an Fremde gemäß § 4 Nr. 12 S. 2 UStG nicht steuerbefreit sind. Damit können sämtliche anfallenden Vorsteuerbeträge aus Anschaffung, Herstellung und laufenden Kosten in voller Höhe geltend gemacht werden. Eine Korrektur erfolgt über die Umsatzbesteuerung der Selbstnutzung als private Leistungsentnahme. Im Urteilsfall wurde ein neu errichteter Ferienbungalow während 87,5 v.H. der Nutzungszeit vermietet und ansonsten für den privaten Bedarf verwendet. Der EuGH bestätigte noch einmal den Grundsatz, dass bei gemischt genutzten Investitionsgütern die Wahl besteht, sie in vollem Umfang dem Unternehmens- oder Privatvermögen zuzuordnen oder sie nur im Umfang der tatsächlichen unternehmerischen Verwendung ins Unternehmen einzubeziehen.

Vorsteuerabzug bei gemeinsamer Immobilie von Ehegatten

Ehegatten, die auf einem in ihrem Miteigentum stehenden Grundstück ein Wohngebäude errichten lassen, sind jeweils als Empfänger der Bauleistungen anzusehen, wenn die Ehegattengemeinschaft ohne eigene Rechtspersönlichkeit keine unternehmerische Tätigkeit ausübt. Ist nur ein Ehegatte als Unternehmer tätig und verwendet dieser einen Teil des Gebäudes z.B. als betriebliches Arbeitszimmer, so steht ihm der Vorsteuerabzug aus den bezogenen Bauleistungen für dieses Arbeitszimmer zu, soweit dieser Anteil seinen Miteigentumsanteil nicht übersteigt. Für den Vorsteuerabzug reicht eine an beide Ehegatten ausgestellte Rechnung aus, auch wenn sie keine Angaben zu den Anteilen der Partner und keine entsprechenden Teilbeträge ausweist. Dies gilt immer dann, wenn keine Gefahr von Steuerhinterziehung oder Missbrauch besteht.

Mit dieser praktikablen Sichtweise hat der BFH die Vorgaben des EuGH-Urteils aus dem Frühjahr 2005 umgesetzt (s. AStW 05, 375). Somit kann jeder Ehegatte bis zur Höhe seiner Eigentumsquote im Falle einer unternehmerischer Nutzung der Immobilie den Vorsteuerabzug in voller Höhe beanspruchen. Für den notwendigen Rechnungsausweis nach § 14 UStG reichen dem BFH Angaben, die eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung des Leistungsempfängers ermöglichen. Bei einer bloßen Miteigentümergemeinschaft zwischen Ehegatten wäre es mit dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit unvereinbar, dem unternehmerischen Gatten das Abzugsrecht nur deshalb zu verweigern, weil die Rechnungen nicht die vom nationalen Recht vorgeschriebenen Angaben enthalten. Bei Ehegatten reicht daher eine an beide Partner gerichtete Rechnung ohne quotale Aufteilung aus. 

Praxishinweis: Auch in diesem Fall kann ein Partner seinen gemischt genutzten Miteigentumsanteil an dem Gebäude vollständig dem Unternehmensvermögen zuordnen und die private Nutzung als unentgeltliche Wertabgabe erfassen. Soll hingegen nicht nur sein Miteigentumsanteil sondern das gesamte Gebäude Unternehmensvermögen darstellen, muss das Ehepaar das Arbeitszimmer an den unternehmerischen Gatten vermieten.

Fundstellen: 
Ferienwohnung: EuGH 14.7.05, C-434/03, BFH-NV 05, 328, 
Seeling: EuGH 8.5.03, C-269/00, BStBl II 04, 378
FG München 1.2.05, 14 K 2944/04, EFG 05, 649, beim EuGH unter Rs C-72/05
Ehegattengrundstück: BFH 6.10.05, V R 40/01
EuGH 21.4.05, Rs C-25/03, DStR 775, DB 1035, UR 05, 324
OFD Nürnberg 7.2.05, S 7300 - 641/ St 43, DStR 05, 425, UR 05, 170

§ 15a UStG – Vereinfachungen bei der Vorsteuerberichtigung
Sofern sich die für den Vorsteuerabzug entscheidenden Verhältnisse später ändern, ist der Vorsteuerabzug zu korrigieren. Ab 2005 wurde die Vorsteuer-Berichtigung nach § 15a UStG geändert (s. AStW 05, 5). Das BMF hat nun ein umfassendes Anwendungsschreiben veröffentlicht, wie die Neuregelung in der Praxis anzuwenden ist. Weiterhin ergeben sich aus 
§ 44 UStDV einige Vereinfachungsregeln, wobei sich die Betragsgrenzen jeweils auf den einzelnen Gegenstand oder die einzelne Leistung beziehen:

•	Die Anwendung des § 15a UStG entfällt, wenn die auf das Wirtschaftsgut entfallende Vorsteuer maximal 1.000 EUR beträgt. Hierbei spielt es keine Rolle, warum eine Vorsteuerberichtigung in Frage kommt und in welchem Umfang sich die Verhältnisse später ändern. Nachträgliche Kosten unterliegen wiederum selbstständig der Grenze. 

•	Darüber hinaus entfällt die Berichtigung, wenn sich die Verhältnisse eines Jahres im Vergleich zum ursprünglichen Ansatz um weniger als 10 v.H. ändern und der Korrekturbetrag höchstens 1.000 EUR beträgt.

•	Die Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG ist grundsätzlich für den Voranmeldungszeitraum durchzuführen, in dem die Änderung eingetreten ist. Liegt der Betrag pro Objekt nicht über 6.000 EUR, kann dies erst über die Jahressteuererklärung erfolgen. Beträgt die Vorsteuer nicht mehr als 2.500 EUR, ist die Korrektur erst mit Ablauf des Berichtigungszeitraums, also nach fünf oder zehn Jahren, durchzuführen. 

•	Nach § 22 Abs. 4 UStG bestehen für die Berechnungsgrundlagen des § 15a UStG umfassende Aufzeichnungspflichten. Die können entfallen, sofern sich die erforderlichen Angaben aus sonstigen Aufzeichnungen oder der Buchführung des Unternehmers entnehmen lassen. 

Fundstelle: 
BMF 6.12.05, IV A 5 - S 7316 - 25/05, DStR 05, 2175

§ 8 KStG – Vermeidbare vGA bei Überlassung eines Pkw an Gesellschafter
Die Firmenwagengestellung an den Gesellschafter-Geschäftsführer kann die GmbH lohnsteuerlich grundsätzlich wie bei fremden Arbeitnehmern behandeln, sodass die anfallenden Kosten den Gewinn mindern. Nur wenn die private Kfz-Nutzung durch den Geschäftsführer oder ihm nahe stehende Personen vertraglich nicht oder anders als allgemein üblich geregelt ist, kommt es zu einer vGA. Der BFH hatte mit Urteil vom 23.2.2005 entschieden, dass sich der Wert der vGA dann nicht nach der lohnsteuerrechtlichen Ein-Prozent-Regelung bemisst. Der Vorteil ist hier vielmehr ausschließlich nach Fremdvergleichsmaßstäben zu bewerten, was eine Abrechnung auf Kostenbasis verlangt und einen angemessenen Gewinnaufschlag einbezieht. Marktmäßige Monatsraten eines professionellen Fahrzeugvermieters können dabei lediglich eine grobe Orientierungshilfe liefern.

Praxishinweis: Diese Sichtweise wird auch von der Finanzverwaltung geteilt. Aus Vereinfachungsgründen wird es jedoch akzeptiert, den Wert der vGA grundsätzlich wie beim Firmenwagen von Angestellten zu ermitteln, also pauschal nach dem Listenpreis oder exakt per Fahrtenbuch. Damit wird abweichend vom BFH-Urteil den praktischen Schwierigkeiten Rechnung getragen, eine erzielbare Vergütung nach Fremdvergleichsmaßstäben zu ermitteln. In begründeten Einzelfällen können hiervon abweichende Schätzungen zugelassen werden.

Fundstellen:
BFH 23.2.05, I R 70/04, DStR 05, 918, DB 05, 1145, FR 05, 891
OFD Frankfurt 21.11.05, S 2742 A - 41 - St II 1.01, DB 05, 2661

§ 14 KStG – Pauschales Verbot grenzüberschreitender Verlustnutzung ist EU-widrig
Bei Organschaftsverhältnissen wirken sich nach § 14 Abs. 1 KStG nur Verluste von Organgesellschaften mit Sitz im Inland aus. Um eine vergleichbare britische Regelung ging es im Fall der Warenhauskette Marks & Spencer, die Verluste ihrer Auslandstöchter in Belgien, Deutschland und Frankreich nicht mit heimischen Gewinnen verrechnen konnte. Hierzu hat der EuGH nun entschieden, dass es zwar grundsätzlich mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar ist, wenn das nationale Steuerrecht es verbietet, Verluste von Auslandstöchtern im Inland abzuziehen. Allerdings setzten die Luxemburger Richter diesem Verbot auch Grenzen. Die Verrechnung von negativen Einkünften aus dem Ausland mit Gewinnen im Inland muss durchführbar sein, wenn eine Verlustnutzung im Ausland nicht möglich ist und auch künftig ausgeschlossen ist. 

Nach dem Urteil des EuGH verstößt es gegen das Gebot der Niederlassungsfreiheit, wenn 
•	die gebietsansässige Muttergesellschaft keine Möglichkeit hat, Verluste von gebietsfremden Tochtergesellschaften abzuziehen,
•	die ausländische Tochtergesellschaft sämtliche Möglichkeiten zur Berücksichtigung von Verlusten etwa durch Vor- oder Rücktrag ausgeschöpft hat und
•	die Muttergesellschaft die Verluste auch nicht in künftigen Zeiträumen selbst durch Übertrag von der Tochter berücksichtigen kann.

Sofern die Muttergesellschaft diese Voraussetzungen gegenüber ihrem Finanzamt nachweist, verstößt es gegen die Niederlassungsfreiheit, wenn ihr der Verlustabzug weiterhin verwehrt wird. Auf Deutschland übertragen bedeutet das, dass der Organträger erst dann die Verluste im Inland verrechnen kann, wenn alle Möglichkeiten der Verlustnutzung im Ausland ausgeschöpft sind. Allerdings ist es bislang nicht möglich, einen grenzüberschreitenden Ergebnisabführungsvertrag ins deutsche Handelsregister eintragen zu lassen. Somit ist das Urteil nicht unmittelbar anwendbar. 

Fundstelle: 
EuGH 13.12.2005, C-446/03, DStR 05, 2168, DB 05, 2788

AO – Diese Unterlagen können im 
Jahr 2006 vernichtet werden
Gemäß § 147 AO sind Belege aufzubewahren, die Bestandteile einer Buchführungs- oder Aufzeichnungspflicht sind. Nachstehend aufgeführte schriftliche und elektronisch erstellte Geschäftsunterlagen können im Jahr 2006 vernichtet werden:

•	Aufzeichnungen aus 1995 und früher,

•	Inventare, die bis zum 31.12.1995 aufgestellt worden sind,

•	Bücher, in denen die letzte Eintragung im Jahr 1995 oder früher erfolgt ist,

•	Jahres-, Konzern- und Zwischenabschlüsse, Eröffnungsbilanzen und Lageberichte, die 1995 oder früher aufgestellt worden sind,

•	Buchungsbelege wie z.B. Rechnungen, Lieferscheine, Steuerbescheide oder Kontoauszüge aus dem Jahr 1995 oder früher,

•	Lohnkonten und die in diesem Zusammenhang aufzubewahrenden Belege mit Eintragungen aus 1999 und früher (§ 41 Abs. 1 EStG),

•	Lohnunterlagen für die Sozialversicherung bis zum Ablauf des auf die letzte Prüfung folgenden Jahres (§ 28f SGB IV),

•	erhaltene und versendete Handels- oder Geschäftsbriefe, die 1999 oder früher empfangen oder abgesandt wurden

•	und sonstige für die Besteuerung bedeutsame Belege wie z.B. Ein- und Ausfuhrbelege, Mahnvorgänge sowie Grund- und Handelsregisterauszüge aus 1999 oder früher.

Betriebsinterne Aufzeichnungen wie z.B. Kalender oder Arbeitsberichte sind nicht aufbewahrungspflichtig. Der Zeitpunkt der Vernichtung richtet sich daher nach der innerbetrieblichen Notwendigkeit.

Unterlagen dürfen nicht vernichtet werden, wenn sie noch von Bedeutung sind 
•	für eine schwebende Außenprüfung,
•	für anhängige steuerstraf- oder bußgeldrechtliche Ermittlungen, 
•	für ein schwebendes oder auf Grund einer Außenprüfung zu erwartendes Rechtsbehelfsverfahren,
•	zur Begründung von Anträgen ans Finanzamt
•	oder bei vorläufigen Steuerfestsetzungen. 

Für private Belege, etwa zu Mieteinnahmen, Werbungskosten oder Sonderausgaben, besteht keine Aufbewahrungspflicht. Nach ihrer Rückgabe durch das Finanzamt müssen sie nicht mehr bereitgehalten werden. Dies gilt auch bei einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Bei einer Erklärungsabgabe mittels ELSTER hingegen sind die Belege bis zum Eintritt der Bestandskraft oder bis zur Aufhebung des Vorbehaltsvermerkes nach § 164 AO aufzubewahren. 

Eine Besonderheit besteht seit dem 31.7.2004 für Empfänger von Werklieferungen oder sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück. Hier sind Privatpersonen nach § 14b Abs. 1 S. 5 UStG verpflichtet, Rechnungen, Zahlungsbelege oder andere beweiskräftige Unterlagen zwei Jahre lang aufzubewahren. Der Zeitraum beginnt mit dem Schluss des Jahres, in dem die Rechnung ausgestellt wurde. Die Verpflichtung zur Aufbewahrung gilt auch dann, wenn der leistende Unternehmer in der Rechnung hierauf nicht hingewiesen hat. Betroffen sind neben herkömmlichen Bauleistungen auch Reparaturarbeiten, die Vermietung von Containern sowie Leistungen von Architekten, Reinigungsfirmen oder Gärtnern. Ausgenommen ist lediglich der Kauf im Baumarkt.

Praxishinweis: Für Aufbewahrungspflichten müssen Bilanzierende eine Rückstellung bilden. Das gilt auch für Kosten, die zur Sicherung digitaler Unterlagen anfallen.

Fundstellen: 
OFD München 9.2.04, S 0240 - 4 St 312, DB 04, 518, DStR 04, 687
BMF 24.11.04, IV A 5 - S 7280 - 21/04/IV A 5 - S 7295 - 1/04, BStBl I 04, 1122
OFD Münster 21.1.05, DB 05, 308, BB 05, 489